Estos ejemplos acompañan a la NIC 36, pero no forman parte de ella. En todos los ejemplos se supone que no existen transacciones distintas de las específicamente descritas. En estos ejemplos, los importes monetarios se denominan en “unidades monetarias (u.m.)”.
Los propósitos que persigue este ejemplo son:
(a) | indicar cómo identificar a las unidades generadoras de efectivo en diferentes situaciones; y |
(b) | poner de manifiesto ciertos factores que la entidad puede considerar al identificar la unidad generadora de efectivo a la que un activo pertenece. |
EI1 | La tienda X pertenece a una cadena de tiendas al por menor M. X realiza todas sus compras a través del centro de compras de M. Las políticas de precios, mercadotecnia, publicidad y recursos humanos de X (exceptuando la contratación de cajeros y personal de ventas) se deciden en M. M también posee otros cinco almacenes en la misma ciudad donde está situada X, pero en diferentes barrios, así como otros 20 almacenes en ciudades diferentes. Todos los almacenes se administran de la misma forma que X. La tienda X, junto con otras cuatro tiendas similares, fue adquirida hace cinco años, y se reconoció una plusvalía derivada de la compra. ¿Cuál es la unidad generadora de efectivo que corresponde a X (unidad generadora de efectivo de X)? |
EI2 | Para identificar la unidad generadora de efectivo de X, la entidad considerará, por ejemplo, si:
|
EI3 | Todas las tiendas de M están en diferentes barrios, y probablemente tienen un tipo de consumidor distinto. Así, aunque X se administra a nivel corporativo, genera entradas de efectivo que son, en buena medida, independientes de las demás tiendas del mismo propietario. Por tanto, es probable que la unidad generadora de efectivo sea la propia X. |
EI4 | Si la unidad generadora de efectivo de X representa el nivel más bajo dentro de M al que la plusvalía se controla a efectos internos de la gerencia, M aplicará a esa unidad generadora de efectivo la prueba de deterioro descrita en el párrafo 90 de la NIC 36. Si la información sobre el importe en libros de la plusvalía no está disponible ni es controlada, a efectos internos de la gerencia, en el nivel de la unidad generadora de efectivo de X, M aplica a esa unidad generadora de efectivo la prueba de deterioro descrita en el párrafo 88 de la NIC 36. |
EI5 | Una importante materia prima utilizada para la producción final de la fábrica Y es un producto intermedio adquirido a la fábrica X, que pertenece a la misma entidad. Los productos de X se venden a Y cargando por ellos un precio de transferencia con el que se traspasan todos los márgenes a X. El ochenta por ciento de la producción final de Y se vende a clientes externos a la empresa. El sesenta por ciento de la producción final de X se vende a Y, mientras el 40 por ciento restante se vende a clientes externos. ¿Cuáles son, para cada uno de los siguientes casos, las unidades generadoras de efectivo que corresponden a X e Y?: Caso 1: X podría vender los productos que le compra Y en un mercado activo. Los precios internos de transferencia son mayores que los precios de mercado. Caso 2: No hay mercado activo para los productos que X vende a Y. |
EI6 | X podría vender sus productos en un mercado activo y, de esta forma, generar flujos de entrada de efectivo que serían, en buena medida, independientes de los flujos de efectivo provenientes de Y. Por tanto, es probable que X constituya una unidad generadora de efectivo separada, a pesar de que parte de su producción sea utilizada por Y (véase el párrafo 70 de la NIC 36). |
EI7 | Es probable que Y sea, a su vez, una unidad generadora de efectivo separada. Y vende el 80 por ciento de sus productos a clientes externos a la entidad. Por tanto, sus flujos de entrada de efectivo pueden considerarse independientes, en buena medida, de otras unidades. |
EI8 | Los precios internos de transferencia no reflejan los precios de mercado de los productos de X. Por tanto, al determinar el valor en uso de X e Y, la entidad tendrá que ajustar los presupuestos y pronósticos financieros para que reflejen la mejor estimación de la gerencia sobre los precios futuros que puedan alcanzarse en transacciones realizadas en condiciones de independencia para la producción de X que se utiliza internamente (véase el párrafo 70 de la NIC 36). |
EI9 | Es probable que el importe recuperable de cada fábrica no pueda ser determinado de forma independiente del importe recuperable que pueda corresponder a la otra, puesto que:
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EI10 | Como consecuencia de lo anterior, es probable que X e Y sean conjuntamente el grupo de activos más pequeño, en buena medida independiente, que genera entradas de efectivo. |
EI11 | La entidad M elabora un único producto y posee tres fábricas: A, B y C. Cada fábrica está situada en un continente diferente. A produce un componente que luego es ensamblado en B o en C. No se utiliza completamente la capacidad combinada de B y C. Los productos de M se venden en todo el mundo a través de B o de C. Por ejemplo, la producción de B puede ser vendida en el continente donde se encuentra C si los productos pueden ser entregados más rápidamente desde C que desde B. Los niveles de utilización de las fábricas B y C dependen de la distribución de las ventas entre las dos fábricas. ¿Cuáles son, en cada uno de los siguientes casos, las unidades generadoras de efectivo para A, B y C? Caso 1: Existe un mercado activo para los productos de A. Caso 2: No existe un mercado activo para los productos de A. |
EI12 | Es posible que A constituya una unidad generadora de efectivo porque hay un mercado activo para sus productos (véase el Ejemplo B - Fábrica que lleva a cabo un paso intermedio dentro de un proceso de producción, Caso 1). |
EI13 | Aunque haya un mercado activo para los productos ensamblados por B y C, los flujos de entrada de efectivo de estas fábricas dependen de la distribución de la producción entre ambas. Es improbable que los cobros futuros para B y para C puedan determinarse independientemente. Por tanto, es probable que B y C, conjuntamente, constituyan el grupo más pequeño identificable de activos que genera flujos de entrada de efectivo que son en buena medida independientes del resto. |
EI14 | Al determinar el valor en uso para A, por una parte, y B más C por otra, la empresa M ajusta los presupuestos y pronósticos financieros para tener en cuenta la mejor estimación posible de los precios futuros que puedan alcanzarse en transacciones realizadas en condiciones de independencia para los productos de A (véase el párrafo 70 de la NIC 36). |
EI15 | Es probable que no pueda evaluarse el importe recuperable de cada una de las fábricas, puesto que:
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EI16 | Como consecuencia de lo anterior, es probable que el conjunto formado por A, B y C (esto es, la totalidad de la empresa M) sea el grupo más pequeño identificable de activos independiente de los demás que genera flujos de entrada de efectivo. |
EI17 | Una empresa editorial posee 150 cabeceras de revistas, de los cuales 70 han sido comprados y los 80 restantes han sido creados por ella misma. El precio que se paga por una cabecera de revista adquirida se reconoce como un activo intangible. Sin embargo, los costos de la creación y mantenimiento de las cabeceras existentes se reconocen como gastos en el momento en que se incurre en ellos. Los flujos de entrada de efectivo por ventas y publicidad son perfectamente identificables para cada una de las cabeceras de la editorial. Las cabeceras se administran por segmentos de clientes. El montante de ingresos por publicidad de cada cabecera de revista depende de la cantidad de cabeceras que la empresa ofrece en el segmento al que va dirigido la cabecera en cuestión. La gerencia de la empresa mantiene la política de abandonar las viejas cabeceras antes del final de su vida económica, y reemplazarlas inmediatamente por otros nombres dentro del mismo segmento de clientela. ¿Cuál es la unidad generadora de efectivo para cada una de las cabeceras de revista, considerados individualmente? |
EI18 | Es probable que pueda evaluarse el importe recuperable de una cabecera individual. Los flujos de entrada de efectivo procedentes de las ventas directas y de la publicidad pueden identificarse perfectamente para cada cabecera, incluso aunque el montante de ingresos por publicidad esté influido, en cierta medida, por las otras cabeceras que corresponden al mismo segmento de clientela. Además, aunque las cabeceras se administran por segmentos de clientela, las decisiones de abandonar una cabecera se toman de forma individual para el mismo. |
EI19 | Por lo tanto, es muy probable que cada una de las cabeceras de revista, consideradas individualmente, genere flujos de entrada de efectivo que pueden considerarse, en buena medida, independientes de los producidos por los demás, y por tanto, cada cabecera es una unidad generadora de efectivo separada del resto. |
EI20 | M es una empresa de manufactura. Es propietaria del edificio sede de la empresa, el cual utiliza, pero no ocupa totalmente. Tras una reducción de tamaño, la mitad del edificio está ahora ocupado por la empresa y la otra mitad ha sido alquilado a un tercero. El contrato de alquiler con el arrendatario es por cinco años. ¿Cuál es la unidad generadora de efectivo para el edificio? |
EI21 | El objetivo fundamental del edificio es servir como un activo de la empresa, dando cobertura a las actividades de manufactura. Por tanto, no puede considerarse que el edificio, en su conjunto, genere flujos de entrada de efectivo que sean, en buena medida, independientes de los que corresponden a la totalidad de la entidad. Por tanto, es probable que la unidad generadora de efectivo para el edificio sea la empresa M, considerada globalmente. |
EI22 | El edificio no se mantiene como una propiedad de inversión. Por tanto, podría no ser apropiado determinar el valor en uso del mismo a partir de proyecciones de los alquileres a recibir en el futuro. |
En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI23 | A finales del 20X0, la entidad T adquiere la entidad M, pagando por ella 10.000 u.m. M cuenta con fábricas en tres países. Cuadro 1. Datos a finales del 20X0
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EI23A | Como consecuencia de que la plusvalía ha sido distribuida entre las operaciones en cada país, cada una de esas operaciones debe ser sometida a una comprobación por deterioro anualmente, o con mayor frecuencia si existe cualquier indicación de que podría haberse deteriorado su valor (véase el párrafo 90 de la NIC 36). |
EI24 | El importe recuperable (esto es, el mayor entre su valor en uso y su valor razonable menos los costos de disposición) de las unidades generadoras de efectivo se determinará de acuerdo con los cálculos aplicados para el valor en uso. A finales de 20X0 y 20X1, el valor en uso de cada unidad generadora de efectivo es superior a su importe en libros. Por lo tanto, se consideran que las operaciones en cada país y la plusvalía asignada a esas operaciones no han sufrido un deterioro de valor. |
EI25 | A principios del año 20X2 es elegido un nuevo gobierno en el País A. Éste aprueba ciertas leyes restringiendo significativamente las exportaciones del principal producto que T fabrica. Como resultado de esto, se estima que en un futuro cercano la producción de T en el País A se recortará un 40 por ciento. |
EI26 | Las importantes restricciones a la exportación, y el recorte consiguiente de la producción, obligan a T a estimar, a principios de 20X2, el importe recuperable de las operaciones en el País A. |
EI27 | T utiliza el método de depreciación lineal en un periodo de 12 años para los activos identificables en el País A, después del cual no se espera que los activos tengan ningún valor residual. |
EI28 | A fin de determinar el valor en uso de la unidad generadora de efectivo del País A (véase el Cuadro 2) T ha procedido a:
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EI29 | El importe recuperable de la unidad generadora de efectivo del País A es de 1.360 u.m. |
EI30 | T procede a comparar el importe recuperable y el importe en libros de la unidad generadora de efectivo del País A (véase el Cuadro 3). |
EI31 | Puesto que el importe en libros sobrepasa al importe recuperable en 1.473 u.m., T procede a reconocer, en el estado de resultados, una pérdida por deterioro de 1.473 u.m. Antes de reducir el importe en libros de otros activos identificables pertenecientes a la unidad generadora de efectivo del País A, T reducirá a cero el importe en libros de la plusvalía que corresponde a la operación del País A (véase el párrafo 104 de la NIC 36). |
EI32 | Los efectos impositivos se han de contabilizar por separado, de acuerdo con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias (véase el Ejemplo Ilustrativo 3A). Cuadro 2. Cálculo del valor en uso para la unidad generadora de efectivo del País A a principios del 20X2
Cuadro 3. Cálculo y distribución de la pérdida por deterioro para la unidad generadora de efectivo del País A, a principios del 20X2
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Se utilizan los datos correspondientes a la entidad T, que se han presentado en el Ejemplo 2, junto con información adicional que se proporciona a continuación.
EI33 | A principios del 20X2, la base fiscal que corresponde a los activos identificables de la unidad generadora de efectivo para el País A es de 900 u.m. Las pérdidas por deterioro no son fiscalmente deducibles. La tasa impositiva es del 40 por ciento. |
EI34 | El reconocimiento de una pérdida por deterioro de los activos de la unidad generadora de efectivo del País A reduce la diferencia temporal imponible relacionada con tales activos. De acuerdo con ello es preciso reducir, en la misma proporción, el pasivo por impuestos diferidos.
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EI35 | De acuerdo con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias, no se registró inicialmente ninguna partida de impuestos diferidos relacionada con la plusvalía. [Referencia:párrafo 15(a), NIC 12] Por tanto, la pérdida por deterioro relativa a la plusvalía no lleva consigo ningún ajuste de las partidas de impuestos diferidos. |
EI36 | Una determinada entidad tiene un activo cuyo importe en libros es de 1.000 u.m. Su importe recuperable es de 650 u.m. La tasa impositiva asciende al 30 por ciento, mientras que la base fiscal del activo es de 800 u.m. Las pérdidas por deterioro no son fiscalmente deducibles. El efecto impositivo de la pérdida por deterioro se calcula como sigue:
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EI37 | De acuerdo con lo establecido en la NIC 12, la entidad procederá a reconocer activos por impuestos diferidos en la medida que sea probable que vaya a disponer de ganancias fiscales contra las que pueda ser utilizada la diferencia temporaria. |
Se utilizan los datos correspondientes a la entidad T, que se han presentado en el Ejemplo 2, junto con información adicional que se proporciona a continuación. En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI38 | En el año 20X3, el gobierno anterior está todavía en funciones en el País A, pero la situación económica está mejorando. Los efectos de las leyes que limitaban las exportaciones de T, se han manifestado menos importantes de lo que inicialmente esperaba la gerencia de la empresa. Como consecuencia, la gerencia estima que la producción aumentará un 30 por ciento. Este cambio favorable exige que T estime nuevamente el importe recuperable de sus activos en las operaciones del País A (véanse los párrafos 110 y 111 de la NIC 36). La unidad generadora de efectivo para los activos netos del País A sigue siendo las operaciones de ese País. |
EI39 | Cálculos similares a los del Ejemplo 2 demuestran que el importe recuperable que corresponde a la unidad generadora de efectivo del País A es, ahora, de 1.910 u.m. |
EI40 | T compara el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo del País A con su importe en libros. Cuadro 1. Cálculo del importe en libros de la unidad generadora de efectivo del País A, a finales del 20X3
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EI41 | Desde la última pérdida por deterioro reconocida, se ha producido un cambio favorable en las estimaciones utilizadas para determinar el importe recuperable de los activos netos del País A. Por tanto, y de acuerdo con el párrafo 114 de la NIC 36, T procederá a reconocer la reversión de la pérdida por deterioro contabilizada en el 20X2. |
EI42 | De acuerdo con los párrafos 122 y 123 de la NIC 36, T incrementa el importe en libros de los activos identificables del País A por importe de 387 u.m. (ver el Cuadro 3), es decir, hasta alcanzar el menor valor entre el importe recuperable (1.910 u.m.) y el costo histórico, neto de depreciaciones o amortizaciones (1.500 u.m.) de los activos identificables (véase el Cuadro 2). Este incremento se reconoce en el estado de resultados de forma inmediata. |
EI43 | De acuerdo con el párrafo 124 de la NIC 36, la pérdida por deterioro que se reconoció en la plusvalía no se revierte. Cuadro 2. Determinación del costo histórico depreciado de los activos identificables del País A a finales del 20X3
Cuadro 3. Importe en libros de los activos del País A, a finales del 20X3
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En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI44 | A finales del 20X0, la entidad K procede a realizar las pruebas sobre una de sus fábricas, para detectar una posible pérdida por deterioro. La fábrica es una unidad generadora de efectivo. Sus activos se contabilizan por el costo histórico neto de la depreciación acumulada. El importe en libros de la fábrica es de 3.000 u.m. y su vida útil restante de 10 años. |
EI45 | El importe recuperable de la fábrica (es decir, el mayor entre su valor razonable menos los costos de disposición y su valor en uso) se determina de acuerdo con los cálculos del valor en uso. La tasa de descuento utilizada para los cálculos del valor en uso es el 14 por ciento. |
EI46 | Los presupuestos aprobados por la gerencia muestran que:
|
EI47 | A finales del 20X2, K se compromete a realizar la reestructuración. Como los costos de la misma todavía se estiman en 100 u.m., se procede a reconocer una provisión para cubrir este mismo importe. Los flujos de efectivo futuros de la fábrica reflejados en los presupuestos, aprobados recientemente por la gerencia, se detallan en el párrafo EI51 y la tasa de descuento a utilizar es la misma que la utilizada a finales del 20X0. |
EI48 | A finales del 20X3, los costos reales de reestructuración incurridos por importe de 100 u.m. han sido pagados. De nuevo, los flujos de efectivo futuros estimados para la fábrica, reflejados en los presupuestos aprobados más recientemente por la gerencia, así como la tasa actual de descuento, coinciden con los estimados a finales del 20X2. |
Cuadro 1. Cálculo del valor en uso de la fábrica a finales del 20X0
| Año | Flujos de efectivo futuros | Descontados al 14% | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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| u.m. | u.m. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X1 | 300 | 263 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X2 | 280 | 215 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X3 | 420(b) | 283 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X4 | 520(b) | 308 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X5 | 350(b) | 182 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X6 | 420(b) | 191 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X7 | 480(b) | 192 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X8 | 480(b) | 168 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X9 | 460(b) | 141 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X10 | 400(b) | 108 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 2.051 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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EI49 | El importe recuperable de la fábrica (es decir, su valor en uso), es menor que su importe en libros. Por tanto, K reconocerá una pérdida por deterioro para la fábrica. Cuadro 2. Cálculo de la pérdida por deterioro a finales del 20X0
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EI50 | No ha ocurrido ningún suceso que obligue a la entidad a reestimar el importe recuperable de la fábrica. Por tanto, no es necesario realizar ningún cálculo del importe recuperable. |
EI51 | La entidad está comprometida ahora en la reestructuración. Por lo tanto, al estimar los flujos de caja futuros, para determinar el valor en uso de la fábrica, se consideran los beneficios esperados procedentes de la reestructuración. Como resultado se incrementan los flujos de efectivo futuros sobre las estimaciones hechas a finales del 20X0. De acuerdo con los párrafos 110 y 111 de la NIC 36, se ha de volver a determinar el valor en uso de la fábrica a finales del 20X2. Cuadro 3. Cálculo del valor en uso de la fábrica a finales del 20X2
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EI52 | El importe recuperable de la fábrica (valor en uso) es mayor que su importe en libros (véase el Cuadro 4). Por tanto, K procederá a reconocer la reversión de la pérdida por deterioro registrada para la fábrica a finales del 20X0. Cuadro 4. Cálculos correspondientes a la reversión de la pérdida por deterioro a finales del 20X2
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EI53 | Se ha producido una salida de efectivo de 100 u.m. para pagar los costos de la reestructuración. Aun cuando haya tenido lugar una salida de efectivo, no se han producido cambios en las estimaciones de los flujos de efectivo futuros utilizados para calcular el valor en uso al final del 20X2. Por tanto, a finales del 20X3 no se calcula el importe recuperable. Cuadro 5. Resumen del importe en libros de la fábrica
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En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI54 | A finales del 20X0, la entidad F procede a realizar las pruebas sobre una de sus máquinas, para detectar una posible pérdida por deterioro. La máquina es una unidad generadora de efectivo. El elemento se contabiliza al costo histórico, neto de depreciaciones acumuladas, y su importe en libros en ese momento asciende a 150.000 u.m. Le resta una vida útil que se estima en 10 años. |
EI55 | El importe recuperable de la fábrica (es decir, el mayor entre su valor razonable menos los costos de disposición y su valor en uso) se determina de acuerdo con los cálculos del valor en uso. La tasa de descuento utilizada para los cálculos del valor en uso es el 14 por ciento. |
EI56 | Los presupuestos aprobados por la gerencia reflejan:
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EI57 | A finales del 20X4 se incurre en costos para mejorar el rendimiento de la máquina. Los flujos de efectivo futuros de la máquina reflejados en los presupuestos aprobados recientemente por la gerencia se detallan en el párrafo EI60 y la tasa de descuento a utilizar es la misma que la utilizada a finales del 20X0. |
Cuadro 1. Cálculo del valor en uso de la máquina a finales del 20X0
| Año | Flujos de efectivo futuros | Descontados al 14% | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| u.m. | u.m. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X1 | 22.165 | 19.443 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X2 | 21.450 | 16.505 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X3 | 20.550 | 13.871 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X4 | 24.725 | 14.639 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X5 | 25.325 | 13.153 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X6 | 24.825 | 11.310 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X7 | 24.123 | 9.640 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X8 | 25.533 | 8.951 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X9 | 24.234 | 7.452 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 20X10 | 22.850 | 6.164 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Valor en uso | 121.128 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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EI58 | El importe recuperable de la máquina (valor en uso) es menor que su valor en libros. Por tanto, F reconocerá una pérdida por deterioro para la máquina. Cuadro 2. Cálculo de la pérdida por deterioro a finales del 20X0
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EI59 | No ha ocurrido ningún suceso que obligue a la entidad a reestimar el importe recuperable de la máquina. Por tanto, no es necesario realizar ningún cálculo adicional, ni contabilizar cambio alguno. |
EI60 | La entidad ha realizado los costos para mejorar el rendimiento de la máquina. Por lo tanto, al estimar los flujos de efectivo para determinar el valor en uso de la máquina se han de considerar los beneficios futuros, derivados de la mejora del rendimiento de la máquina. Como resultado se incrementan los flujos de efectivo futuros sobre las estimaciones hechas a finales del 20X0. Como consecuencia, de acuerdo con los párrafos 110 y 111 de la NIC 36, se ha de volver a determinar el importe recuperable de la máquina a finales del 20X4. Cuadro 3. Cálculo del valor en uso de la máquina a finales del 20X4
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EI61 | El importe recuperable de la máquina (es decir valor en uso) es mayor que su importe en libros al costo histórico depreciado (véase el Cuadro 4). Por tanto, K procederá a reconocer la reversión de la pérdida por deterioro registrada para la máquina a finales del 20X0, de forma que la misma será contabilizada de nuevo al costo histórico depreciado. Cuadro 4. Cálculos correspondientes a la reversión de la pérdida por deterioro a finales del 20X4
Cuadro 5. Resumen del importe en libros de la máquina
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En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI62 | La Controladora adquiere un 80 por ciento de las participaciones en la propiedad de la Subsidiaria por 2.100 u.m. a fecha 1 de enero de 20X3. En dicha fecha, los activos identificables netos de la subsidiaria tienen un valor razonable de 1.500 u.m. La controladora elige medir las participaciones no controladoras de acuerdo a la participación proporcional en los activos identificables netos de la subsidiaria de 300 u.m. (20% de 1500 u.m.). La plusvalía de 900 u.m. es la diferencia entre la suma total de la contraprestación transferida y el importe de las participaciones no controladoras (2.100 u.m. + 300 u.m.) y los activos identificables netos (1.500 u.m.). |
EI63 | El conjunto de activos de la Subsidiaria es el grupo más pequeño de activos que generan flujos de entrada de efectivo que son, en buena medida, independientes de los flujos de entrada de efectivo generados por otros activos o grupos de activos. Por lo tanto, la Subsidiaria es una unidad generadora de efectivo. Dado que se espera que otras unidades generadoras de efectivo de la Controladora se beneficien de las sinergias de la combinación, la plusvalía de 500 u.m. asociada a dichas sinergias ha sido distribuida a las otras unidades generadoras de efectivo dentro de la Controladora. Como consecuencia de que esta unidad generadora de efectivo incluye una plusvalía dentro de su importe en libros, debe ser sometida a una comprobación de deterioro anualmente, o con mayor frecuencia si existe cualquier indicación de que podría haberse deteriorado su valor (véase el párrafo 90 de la NIC 36). |
EI64 | A finales del 20X3, la Controladora determina que el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo Subsidiaria es de 1.000 u.m. El importe en libros de los activos netos de la Subsidiaria, excluida la plusvalía, es de 1.350 u.m. |
EI65 | La plusvalía atribuible a las participaciones no controladoras está incluida en el importe recuperable de la subsidiaria de 1.000 u.m. pero que no ha sido reconocida en los estados financieros de la controladora. Por ello, de acuerdo con el párrafo C4 del Apéndice C de la NIC 36, antes de comparar el importe en libros de la Subsidiaria con su importe recuperable de 1.000 u.m., el importe en libros de la Subsidiaria debe teóricamente ajustarse para incluir plusvalía atribuible a las participaciones no controladoras. La plusvalía atribuible al 80 por ciento de participación de la Controladora en la Subsidiaria en la fecha de adquisición es de 400 u.m. una vez distribuidas 500 u.m. a otras unidades generadoras de efectivo dentro de la Controladora. Por tanto, la plusvalía atribuible al 20 por ciento de las participaciones no controladoras en la Subsidiaria en la fecha de adquisición es de 100 u.m. Cuadro 1. Comprobación del deterioro de valor de la Subsidiaria a finales del 20X3
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EI66 | De acuerdo con el párrafo 104 de la NIC 36, la pérdida por deterioro de 850 u.m. se distribuirá a los activos de la unidad, reduciendo en primer lugar el importe en libros de la plusvalía. |
EI67 | Por lo tanto, de las 850 u.m. de pérdida por deterioro para la unidad, 500 u.m. se reducen de la plusvalía. De acuerdo al párrafo C6 del Apéndice C de la NIC 36, si la subsidiaria parcialmente participada es en sí misma una unidad generadora de efectiva, la pérdida por deterioro de valor de la plusvalía se imputa a las participaciones controladoras y no controladoras sobre la misma base por la que se distribuye el resultado. En este ejemplo, el resultado se distribuye según la base de las participaciones relativas de propiedad. No obstante, debido a que la plusvalía se reconoce sólo hasta el límite del 80 por ciento de la participación en la Subsidiaria, la controladora reconocerá sólo el 80 por ciento de esa pérdida por deterioro del valor de la plusvalía comprada (es decir, 400 u.m.). |
EI68 | Las restantes 350 u.m. de pérdida por deterioro se reconocen reduciendo los importes en libros de los activos identificables de la Subsidiaria (véase el Cuadro 2). Cuadro 2. Distribución de la pérdida por deterioro de la Subsidiaria a finales del 20X3
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En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI68A | La Controladora adquiere un 80 por ciento de las participaciones en la propiedad de la Subsidiaria por 2.100 u.m. a fecha 1 de enero de 20X3. En dicha fecha, los activos identificables netos de la subsidiaria tienen un valor razonable de 1.500 u.m. La controladora elige medir las participaciones no controladoras por su valor razonable, que es de 350 u.m. La plusvalía de 950 u.m. es la diferencia entre la suma total de la contraprestación transferida y el importe de las participaciones no controladoras (2.100 u.m. + 350 u.m.) y los activos identificables netos (1.500 u.m.). |
EI68B | El conjunto de activos de la Subsidiaria es el grupo más pequeño de activos que generan flujos de entrada de efectivo que son, en buena medida, independientes de los flujos de entrada de efectivo generados por otros activos o grupos de activos. Por lo tanto, la Subsidiaria es una unidad generadora de efectivo. Dado que se espera que otras unidades generadoras de efectivo de la Controladora se beneficien de las sinergias de la combinación, la plusvalía de 500 u.m. asociada a dichas sinergias ha sido distribuida a las otras unidades generadoras de efectivo dentro de la Controladora. Como consecuencia de que la Subsidiaria incluye una plusvalía dentro de su importe en libros, debe ser sometida a una comprobación de deterioro anualmente, o con mayor frecuencia si existe cualquier indicación de que podría haberse deteriorado su valor (véase el párrafo 90 de la NIC 36). |
EI68C | A finales del 20X3, la Controladora determina que el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo Subsidiaria es de 1.650 u.m. El importe en libros de los activos netos de la Subsidiaria, excluida la plusvalía, es de 1.350 u.m. Cuadro 1. Comprobación del deterioro de valor de la Subsidiaria a finales del 20X3
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EI68D | De acuerdo con el párrafo 104 de la NIC 36, la pérdida por deterioro de 150 u.m. se distribuirá a los activos de la unidad, reduciendo en primer lugar el importe en libros de la plusvalía. |
EI68E | Por lo tanto, el importe íntegro de la pérdida por deterioro de 150 para la unidad, se imputa a la plusvalía. De acuerdo al párrafo C6 del Apéndice C de la NIC 36, si la subsidiaria parcialmente participada es en sí misma una unidad generadora de efectiva, la pérdida por deterioro de valor de la plusvalía se imputa a las participaciones controladoras y no controladoras sobre la misma base por la que se distribuye el resultado. |
En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI68F | Supóngase que, para la combinación de negocios descrita en el párrafo EI68A del Ejemplo 7B, los activos de la Subsidiaria generarán flujos de entrada de efectivo junto con otros activos o grupos de activos de la Controladora. Por lo tanto, en lugar de ser la Subsidiaria la unidad generadora de efectivo a efectos de la comprobación del deterioro de valor, la Subsidiaria pasa a ser parte de una unidad generadora de efectivo mayor, Z. Se espera que otras unidades generadoras de efectivo de la Controladora se beneficien de las sinergias de la combinación. En consecuencia, la plusvalía asociada a dichas sinergias, por importe de 500 u.m., ha sido distribuida a aquellas otras unidades generadoras de efectivo. La plusvalía de Z asociada a las combinaciones de negocios previas es de 800 u.m. |
EI68G | Puesto que Z incluye la plusvalía dentro de su importe en libros, tanto de la Subsidiaria como de las combinaciones de negocios previas, debe comprobarse anualmente el deterioro, o con mayor frecuencia si hay algún indicio de que pudiera estar deteriorado (véase el párrafo 90 de la NIC 36). |
EI68H | A finales del 20X3, la Controladora determina que el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo Z es de 3.300 u.m. El importe en libros de los activos netos de Z, excluida la plusvalía, es de 2.250 u.m. Cuadro 3. Comprobación del deterioro de valor de Z a finales del 20X3
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EI68I | De acuerdo con el párrafo 104 de la NIC 36, la pérdida por deterioro de 200 u.m. se distribuirá a los activos de la unidad, reduciendo en primer lugar el importe en libros de la plusvalía. Por tanto, el importe íntegro de la pérdida por deterioro de 200 u.m. de la unidad generadora de efectivo Z se imputa a la plusvalía. De acuerdo con el párrafo C7 del Apéndice C de la NIC 36, si la Subsidiaria participada parcialmente forma parte de una unidad generadora de efectivo mayor, la pérdida por deterioro de la plusvalía se imputaría primero a las partes de la unidad generadora de efectivo, Z, y después a las participaciones controladoras y no controladoras de la Subsidiaria parcialmente participada. |
EI68J | La controladora imputa la pérdida por deterioro a las partes de la unidad generadora de efectivo sobre la base de los valores en libros relativos de la plusvalía de las partes antes del deterioro de valor. En este ejemplo se imputa a la Subsidiaria el 36 por ciento del deterioro (450/1.250). La pérdida por deterioro se distribuye a las participaciones controladoras y no controladoras con la misma base con que se distribuye el resultado. |
En este ejemplo se ignoran los efectos impositivos.
EI69 | La entidad M cuenta con tres unidades generadoras de efectivo: A, B y C. Los importes en libros de esas unidades generadoras de efectivo no incluyen ninguna plusvalía. En el entorno donde esta entidad opera, se están produciendo cambios tecnológicos que le son adversos. Por esa razón, M está llevando a cabo comprobaciones para detectar pérdidas por deterioro en cada una de sus unidades generadoras de efectivo. A finales del 20X0, los valores en libros de las unidades ascienden a 100 u.m. (A), 150 u.m. (B) y 200 u.m. (C). |
EI70 | Las operaciones se dirigen desde la sede central. El importe en libros que corresponde a esta sede es de 200 u.m.: un edificio por valor de 150 u.m. y un centro de investigación por valor de 50 u.m. La proporción que los valores en libros de las unidades representan sobre el total, es una indicación razonable de la proporción del edificio de la sede central dedicado a cada unidad generadora de efectivo. Sin embargo, el importe en libros del centro de investigación no puede ser distribuido, de forma razonable, entre las unidades. |
EI71 | La estimación de vida útil restante para la unidad generadora de efectivo A es de 10 años. Para las unidades B y C, la vida útil restante se estima en 20 años. La sede central se deprecia de forma lineal. |
EI72 | El importe recuperable (el mayor entre su valor en uso y su valor razonable menos los costos de disposición) de cada una de las unidades generadoras de efectivo se basa en su valor en uso. La tasa de descuento utilizada para los cálculos del valor en uso es el 15 por ciento. |
EI73 | De acuerdo con el párrafo 102 de la NIC 36, M identificará en primer lugar todos los activos comunes que se relacionen con las unidades que se están revisando. En este caso los activos comunes son el edificio central y el centro de investigación. |
EI74 | A continuación, M decidirá cómo tratar cada uno de los activos comunes:
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EI75 | El importe en libros del edificio de la sede central se distribuye entre los valores en libros de cada una de las unidades generadoras de efectivo. Se utilizará una distribución ponderada, puesto que la vida útil restante de la unidad A es de 10 años, mientras que la correspondiente a las unidades B y C asciende a 20 años. Cuadro 1. Cálculo de la distribución ponderada del importe en libros del edificio de la sede central entre las unidades
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EI76 | El párrafo 102 de la NIC 36 exige, en primer lugar, que el importe recuperable de cada unidad generadora de efectivo se compare con su importe en libros, incluyendo la parte del importe en libros del edificio de la sede central asignado a la unidad, así como cualquier pérdida por deterioro reconocida. Posteriormente, el párrafo 102 de la NIC 36 exige la comparación del importe recuperable de M en su conjunto (es decir, el grupo más pequeño de unidades generadoras de efectivo que incluya el centro de investigación) con su importe en libros, incluyendo tanto al edificio como al centro de investigación de la sede central. Cuadro 2. Cálculo del valor en uso de A, B, C y M, a finales del 20X0
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Cuadro 3. Comprobación de las pérdidas por deterioro para A, B y C.
| Finales del 20X0 | A | B | C | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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| u.m. | u.m. | u.m. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Importe en libros (tras la distribución del valor del edificio, según el Cuadro 1) | 119 | 206 | 275 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Importe recuperable (Cuadro 2) | 199 | 164 | 271 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Pérdida por deterioro de valor | 0 | (42) | (4) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
EI77 | El próximo paso consiste en distribuir la pérdida por deterioro entre los activos de la unidad generadora de efectivo y el edificio de la sede central. Cuadro 4. Distribución de las pérdidas de las unidades generadoras de efectivo B y C
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EI78 | Puesto que el valor del centro de investigación no ha podido ser distribuido de forma razonable y congruente entre las unidades generadoras de efectivo A, B y C, M procederá a comparar el importe en libros del grupo más pequeño de unidades generadoras de efectivo a la que pueda atribuirse el importe en libros del centro de investigación (es decir, M en su conjunto), con su importe recuperable. Cuadro 5. Comprobación del deterioro para el grupo más pequeño de unidades generadoras de efectivo a la que pueda atribuirse el importe en libros del centro de investigación (es decir, M en su conjunto)
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EI79 | Por tanto, de la aplicación de la comprobación sobre M en su conjunto no se deduce ninguna pérdida por deterioro. Únicamente será preciso reconocer la pérdida de 46 u.m. resultante de la aplicación del primer paso de la comprobación a A, B y C. |
El propósito de este ejemplo es ilustrar el tipo de información a revelar exigido por los párrafos 134 y 135 de las NIC 36.
EI80 | La entidad M es una compañía manufacturera multinacional que utiliza segmentos geográficos para la presentación de información financiera por segmentos. Con base en ese formato, M debe informar sobre tres segmentos: Europa, América del Norte y Asia. A efectos de comprobación del deterioro, la plusvalía ha sido distribuida entre tres unidades generadoras de efectivo—dos en Europa (unidades A y B) y una en América del Norte (unidad C)—y un grupo de unidades generadoras de efectivo (compuesto por la operación XYZ) en Asia. Tanto las unidades A, B y C como la operación XYZ representan el nivel más bajo dentro de M al cual la plusvalía se controla para efectos internos de la gerencia. |
EI81 | M adquirió la unidad C, operación manufacturera en América del Norte, en diciembre de 20X2. A diferencia del resto de operaciones de M en Norte América, C opera en una industria con elevados márgenes y tasas de crecimiento también elevadas, y tiene la ventaja de poseer una patente para 10 años en su producto principal. La patente le fue concedida a C justo antes de que fuera adquirida por M. Como parte de la contabilización de la adquisición de C, M reconoció, además de la patente, una plusvalía de 3.000 u.m. y una marca comercial de 1.000 u.m. La gerencia de M ha determinado que la marca registrada tiene una vida útil indefinida [Referencia:párrafo 88, NIC 38]. M no posee ningún otro activo con vida útil indefinida. |
EI82 | El importe en libros de la plusvalía y activos intangibles con vidas útiles indefinidas [Referencia:párrafo 88, NIC 38] distribuidos a las unidades A, B y C y a la operación XYZ es el siguiente:
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EI83 | Durante el año que termina el 31 de diciembre de 20X3, M determina que ninguna de sus unidades generadoras de efectivo o grupo de unidades generadoras de efectivo que contengan plusvalía, ni tampoco los activos intangibles con vidas útiles indefinidas [Referencia:párrafo 88, NIC 38] han visto deteriorado su valor. Los importes recuperables (es decir, el mayor entre su valor en uso y su valor razonable menos los costos de disposición) de esas unidades y grupo de unidades se determinan de acuerdo con los cálculos aplicados para el valor en uso. M ha determinado que el cálculo del importe recuperable es más sensible a cambios en las siguientes hipótesis:
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EI84 | M estima los márgenes brutos durante el periodo presupuestado para A, B y XYZ, a partir de los márgenes promedio obtenidos en el periodo inmediatamente anterior al comienzo del periodo presupuestado, incrementados en un 5 por ciento anual para tener en cuenta las mejoras en la eficiencia esperadas. A y B fabrican productos complementarios y son gestionadas por M para conseguir los mismos márgenes brutos. |
EI85 | M estima las cuotas de mercado durante periodo presupuestado sobre la base del promedio de las cuotas obtenidas en el periodo inmediatamente anterior al comienzo del periodo presupuestado, ajustando cada año para incorporar cualquier aumento o disminución previsto para las cuotas de mercado. M prevé que:
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EI86 | A y B compran las materias primas a los mismos proveedores europeos, mientras que C adquiere sus materias primas a varios proveedores en América del Norte. M prevé que el incremento de los precios de las materias primas sea congruente con la predicción de los índices de precios al consumo publicados por las agencias gubernamentales en los respectivos países Europeos y de América del Norte. |
EI87 | M estima que la tasa de interés de los bonos de estado a 5 años en USA durante el periodo presupuestado sea congruente con el rendimiento de dichos bonos al principio del periodo presupuestado. M estima que la tasa de cambio del yen japonés/dólar USA sea congruente con el promedio de la tasa de cambio del mercado de futuros durante periodo presupuestado. |
EI88 | M utiliza tasas constantes de crecimiento para extrapolar los flujos de efectivo para A, B, C y XYZ más allá del periodo presupuestado. M estima que las tasas de crecimiento para A, B y XYZ son congruentes con la información pública disponible sobre el promedio de las tasas de crecimiento para los mercados en los que A, B y XYZ operan. Sin embargo, la tasa de crecimiento para C supera el promedio de la tasa de crecimiento a largo plazo para el mercado en el que opera C. La gerencia de M opina que este hecho es razonable a la luz de la protección de la patente para 10 años sobre el principal producto de C. |
EI89 | M divulga la siguiente información en las notas a sus estados financieros para el año que termina el 31 de diciembre de 20X3. Prueba de Deterioro del Valor para la Plusvalía y Activos Intangibles con Vidas Útiles Indefinidas. A efectos de comprobación del deterioro, la plusvalía ha sido distribuida entre tres unidades generadoras de efectivo—dos en Europa (unidades A y B) y una en América del Norte (unidad C)—y un grupo de unidades generadoras de efectivo (compuesto por la operación XYZ) en Asia. El importe en libros de la plusvalía distribuida a la unidad C y a la operación XYZ es significativo en comparación con el importe en libros total de la plusvalía, pero el importe en libros de la plusvalía distribuida a las unidades A y B no lo es. Sin embargo, el importe recuperable de las unidades A y B está basado en algunas de las mismas hipótesis clave y el importe en libros total de la plusvalía distribuida a esas unidades es significativo. Operación XYZ El importe recuperable de la operación XYZ ha sido determinado de acuerdo con los cálculos aplicados para el valor en uso. Esos cálculos utilizan proyecciones de los flujos de efectivo basadas en los presupuestos financieros aprobados por la gerencia, que cubren un periodo de cinco años, y una tasa de descuento del 8,4 por ciento. Los flujos de efectivo más allá de ese horizonte temporal han sido extrapolados utilizando una tasa de crecimiento constante del 6,3 por ciento. Esta tasa de crecimiento no supera al promedio de la tasa de crecimiento a largo plazo para el mercado en el que XYZ opera. La gerencia cree que cualquier cambio razonablemente posible en las hipótesis clave sobre las cuales se basa el importe recuperable de XYZ no causaría que el importe en libros de XYZ superase a su importe recuperable. Unidad C El importe recuperable de la unidad C también ha sido determinado de acuerdo con los cálculos aplicados para el valor en uso. Esos cálculos utilizan proyecciones de los flujos de efectivo basadas en los presupuestos financieros aprobados por la gerencia, que cubren un periodo de cinco años, y una tasa de descuento del 9,2 por ciento. Los flujos de efectivo más allá de ese horizonte temporal han sido extrapolados utilizando una tasa de crecimiento constante del 12 por ciento. Esta tasa de crecimiento excede en 4 puntos porcentuales al promedio de la tasa de crecimiento a largo plazo para el mercado en el que C opera. Sin embargo, C se beneficia de la protección que le otorga una patente por un periodo de diez años sobre su principal producto, que le fue concedida en diciembre de 20X2. La gerencia cree que una tasa de crecimiento del 12 por ciento es razonable a la luz de dicha patente. La gerencia también cree que cualquier cambio razonablemente posible en las hipótesis clave sobre las cuales se basa el importe recuperable de C no causaría que el importe en libros de C superase a su importe recuperable. Unidades A y B Los importes recuperables de las unidades A y B han sido determinados de acuerdo con los cálculos aplicados para el valor en uso. Estas unidades fabrican productos complementarios, y sus importes recuperables están basados en algunas de las mismas hipótesis clave. Los cálculos de ambos valores en uso utilizan proyecciones de flujos de efectivo basadas en los presupuestos financieros aprobados por la gerencia, que cubren un periodo de cuatro años, y una tasa de descuento del 7,9 por ciento. Los dos conjuntos de flujos de efectivo más allá de ese horizonte temporal de cuatro años han sido extrapolados utilizando una tasa de crecimiento constante del 5 por ciento. Esta tasa de crecimiento no supera al promedio de la tasa de crecimiento a largo plazo para el mercado en el que A y B operan. Tanto para A como para B las proyecciones de los flujos de efectivo durante el periodo presupuestado también están basadas en los mismos márgenes brutos esperados y el mismo incremento en el precio de las materias primas durante el periodo presupuestado. La gerencia cree que cualquier cambio razonablemente posible en cualquiera de dichas hipótesis clave sobre las cuales se basa el importe recuperable de XYZ no causaría que el importe en libros agregado de A y B superase al importe recuperable agregado de ambas unidades.
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