Nota: La Decisión de Agenda NIC 33 Ganancias por Acción—Impuestos que surgen de pagos por instrumentos de participación en el patrimonio se reproduce en esta edición debajo del párrafo A14 de la NIC 33.

El siguiente ejemplo se publicó por el Comité de Interpretaciones de las NIIF como material educativo para acompañar la Decisión de Agenda. Este ejemplo no es parte de la NIC 33.

Ejemplo ilustrativo que acompaña la decisión de agenda NIC 33 Ganancias por Acción—Impuestos que surgen de pagos por instrumentos de participación en el patrimonio

Referencia—NIC 33, párrafos A13 y A14

Este ejemplo ilustra cómo una entidad (Entidad Y) determina el resultado del periodo atribuible a los accionistas ordinarios (es decir, el numerador en el cálculo de la ganancia básica por acción (earnings per share EPS) a lo largo de tres periodos sobre los que se informa. La Entidad Y tiene dos clases de instrumentos de patrimonio en circulación—acciones ordinarias e instrumentos de participación en el patrimonio. Otros hechos se considerarán de la siguiente manera:

Derechos de participación: Los tenedores de participaciones en el patrimonio participan en los dividendos con los accionistas ordinarios de acuerdo con la razón 10:1 (excepto las distribuciones relacionadas con la ganancia fiscal—véase Deducibilidad fiscal y Atribución de los supuestos de ganancia fiscal siguientes).

Deducibilidad fiscal: Los dividendos sobre instrumentos de participación en el patrimonio son deducibles a efectos fiscales. Por consiguiente, estos pagos reducen los ingresos tributables y, por ello, reducen las cuentas por pagar por impuesto a las ganancias a las autoridades fiscales ("ganancias fiscales").

Atribución de la ganancia fiscal: Accionistas ordinarios, no tenedores de participaciones en el patrimonio, ganancia procedente de la ganancia fiscal.

Tasa impositiva: La tasa impositiva es del 30 por ciento.

Ganancia para el año: La ganancia de la Entidad Y aplicando las Normas NIIF para los años 1, 2 y 3 son 330 u.m., 550 u.m. y 110 u.m. respectivamente—antes de considerar la ganancia fiscal que surge de pagar dividendos a los tenedores de participaciones en el patrimonio.

Dividendos declarados:

Año 1—La Entidad Y no declara o paga dividendos.

Año 2—Al final de año 2, la Entidad Y declara y paga dividendos para (a) todas las ganancias del año 1 de 330 u.m. y (b) la ganancia fiscal que surge de pagar dividendos a los tenedores de participaciones en el patrimonio.

Año 3—Al final de año 3, la Entidad Y declara y paga dividendos para (a) todas las ganancias del año 2 y 3 y (b) la ganancia fiscal que surge de pagar dividendos a los tenedores de participaciones en el patrimonio.

Esta tabla resume la ganancia de la Entidad Y, dividendos pagados y ganancias fiscales en cada uno de los tres años:

  Año 1   Año 2   Año 3   Total  
  u.m.   u.m.   u.m.   u.m.  
Ganancia (antes de ganancias fiscales) 330   550   110   990  
                 
Dividendos declarados y pagados (antes de considerar la ganancia fiscal):                
a tenedores de participaciones en el patrimonio (razón de 10:1) [A] 0   300   600   900  
a accionistas ordinarios (razón de 10:1) 0   30   60   90  
  0   330   660   990  
Ganancia fiscal de pagar dividendos [A x 30%] 0   90   180   270  
                 
Dividendos declarados y pagados relacionados con la ganancia fiscal:                
A tenedores de participaciones en el patrimonio 0   0   0   0  
A accionistas ordinarios(a) 0   90   180   270  
  0   90   180   270  
Dividendos totales declarados y pagados:                
A tenedores de participaciones en el patrimonio 0   300   600   900  
A accionistas ordinarios 0   120   240   360  
  0   420   840   1.260  
 
(a)

En este ejemplo, accionistas ordinarios (y no tenedores de participaciones en el patrimonio) ganancia procedente de la ganancia fiscal. Sin embargo, si ese no fuera el caso, y los accionistas ordinarios y los tenedores de participaciones en el patrimonio fueran a compartir la ganancia fiscal de acuerdo con la misma razón que los otros pagos de dividendos (por ejemplo, ratio 10:1), una entidad asignaría el dividendo relacionado con la ganancia fiscal usando la ratio correspondiente.

Fase 1—ajustar la ganancia para los dividendos declarados

El párrafo A14(a) de la NIC 33 señala que:

(a)

El resultado del periodo atribuible a los tenedores de instrumentos ordinarios de patrimonio de la controladora se ajustará (esto es, se incrementará la pérdida o se reducirá la ganancia) por el importe de los dividendos acordados en el periodo para cada clase de acciones y por el importe contractual de los dividendos (o interés de las obligaciones participativas) que deba ser satisfecho en el periodo (por ejemplo, dividendos acumulativos no satisfechos).

Esta tabla ilustra cómo la Entidad Y aplica este requerimiento:

  Año 1   Año 2   Año 3   Total  
  u.m.   u.m.   u.m.   u.m.  
Ganancia (antes de ganancias fiscales) 330   550   110   990  
Ganancia fiscal por pagar dividendos 0   90   180   270  
Ganancia (después de la ganancia fiscal)(a) 330   640   290   1.260  
Menos los dividendos totales declarados y pagados (incluyendo la ganancia fiscal):                
A tenedores de participaciones en el patrimonio 0   (300)   (600)   (900)  
A accionistas ordinarios 0   (120)   (240)   (360)  
  0   (420)   (840)   (1.260)  
Ganancia restante 330   220   (550)   0  
 
(a)

En este ejemplo, la Entidad Y reconoce la ganancia fiscal que surge del pago de dividendos en el resultado del periodo. Si una entidad fuera a reconocer la ganancia fiscal directamente en el patrimonio, la entidad ajustaría el resultado de periodo por el importe de la ganancia fiscal al calcular la EPS básica. El párrafo 11 de la NIC 33 señala que: "Las ganancias por acción básicas tienen por objetivo proporcionar una medida de la participación de cada acción ordinaria de la controladora en el rendimiento que dicha entidad ha tenido en el periodo sobre el que se informa." El ajuste del resultado del periodo por el importe de la ganancia fiscal es congruente con la opinión de que la ganancia fiscal representa un participación del accionista ordinario.

Fase 2—asignar la ganancia restante

El párrafo A14(b) de la NIC 33 señala:

(b)

el resto del resultado del periodo se repartirá entre las acciones ordinarias y los instrumentos de patrimonio en la medida en que cada instrumento participe en las ganancias, como si todo el resultado del periodo hubiera sido distribuido….

Esta tabla ilustra cómo la Entidad Y aplica este requerimiento:

  Año 1   Año 2   Año 3   Total  
  u.m.   u.m.   u.m.   u.m.  
Ganancia restante 330   220   (550)   0  
Asignación:                
a tenedores de participaciones en el patrimonio (razón de 10:1) [B] 300   200   (500)   0  
                 
A accionistas ordinarios:                
Asignación de la ganancia restante (razón de 10:1) 30   20   (50)   0  
Añadir—ganancia fiscal sobre la distribución hipotética de la ganancia a los tenedores de participaciones en el patrimonio(a) [B x 30%] 90   60   (150)   0  
  120   80   (200)   0  
 
(a)

Ajuste para reflejar la conclusión del Comité de que la Entidad Y ajusta el resultado del periodo atribuible a los accionistas ordinarios por la parte de la ganancia fiscal atribuible a los accionistas ordinarios. Esta ganancia fiscal surgiría de la distribución hipotética de la ganancia a los tenedores de participaciones en el patrimonio si todo el resultado del periodo hubieran sido distribuidos. La ganancia fiscal se calcula como la distribución hipotética a los tenedores de participaciones en el patrimonio multiplicado por la tasa fiscal (es decir, 30%).

Fase 3—añadir el importe asignado para dividendos y para una participación futura.

El párrafo A14(b) de la NIC 33 señala:

(b)

… El resultado total del periodo asignado a cada clase de instrumento de patrimonio se determinará sumando el importe atribuido por dividendos y el importe atribuido por los demás derechos de participación.

Esta tabla ilustra como aplica la Entidad Y este requerimiento para calcular el resultado atribuible a los accionistas ordinarios (es decir, el numerador para calcular la EPS básica):

  Año 1   Año 2   Año 3   Total  
  u.m.   u.m.   u.m.   u.m.  
Resultado del periodo atribuible a los accionistas ordinarios:                
Dividendos declarados 0   120   240   360  
Ganancia restante asignada 120   80   (200)   0  
  120   200   40   360  
 

Resultado del periodo atribuible a los accionistas ordinarios

El resultado total del periodo atribuible a los accionistas ordinarios en cada año refleja la participación de los accionistas ordinarios en (i) la ganancia del año más (ii) la ganancia fiscal que surgiría de la distribución hipotética de la ganancias del año a los tenedores de las participaciones en el patrimonio.

Esta tabla ilustra el resultado:

  Año 1   Año 2   Año 3   Total  
  u.m.   u.m.   u.m.   u.m.  
Resultado del periodo atribuible a los accionistas ordinarios:                
(i) participación de los accionistas ordinarios en la ganancia del año 30   50   10   90  
Ganancia fiscal sobre la distribución hipotética de la ganancia a los tenedores de participaciones en el patrimonio(a) 90   150   30   270  
  120   200   40   360  
 
(a)

Calculada como participación de los tenedores de participaciones en el patrimonio en las ganancias de 300 u.m., 500 u.m. y 100 u.m. en los años 1, 2 y 3 respectivamente multiplicada por la tasa fiscal del 30%.